面對當(dāng)今激烈的市場競爭,企業(yè)自身稅收籌劃觀念的樹立顯得越來越重要,從事房屋、公路、鐵路和橋梁等土木工程生產(chǎn)的施工企業(yè)忽視稅收籌劃而付出代價的案例屢見不鮮。結(jié)合施工企業(yè)涉稅業(yè)務(wù)的特點,針對目前施工企業(yè)常見的涉稅業(yè)務(wù)和稅收籌劃內(nèi)容進(jìn)行分析,建議施工企業(yè)應(yīng)充分利用稅收優(yōu)惠政策等制定有效的稅收籌劃方案和措施。

　　施工企業(yè)營業(yè)稅的籌劃

　　對甲供材料的籌劃。甲供材料是指施工過程中由建設(shè)單位直接購買材料，并將相應(yīng)的購買價款抵扣建筑工程款。根據(jù)稅法規(guī)定：納稅人提供建筑勞務(wù)的，其營業(yè)額應(yīng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)。如果由建設(shè)單位甲供材料，一般是直接從市場上購買，價格較高，而且在付施工企業(yè)工程款時是全額抵扣，建設(shè)單位通過財務(wù)轉(zhuǎn)賬，大部分都沒有發(fā)票，不能適應(yīng)將來的“營改增”的要求。但施工企業(yè)購買材料時一定會精打細(xì)算，嚴(yán)格控制工程原材料的預(yù)算開支。再者，施工企業(yè)一般與材料供貨商有長期合作的關(guān)系，價格上既可以得到優(yōu)惠，又可以按比例支付，不僅擴(kuò)大利潤空間，還降低了資金成本。所以，實際工作中盡量與建設(shè)單位不簽甲方供料合同。

　　利用工程合同價款的稅收籌劃。 根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》的規(guī)定，納稅人從事安裝工程作業(yè)，凡所安裝的設(shè)備價值作為安裝工程產(chǎn)值的，其營業(yè)額應(yīng)包括設(shè)備的價款。這就要求建筑安裝企業(yè)在從事安裝工程作業(yè)時，合同中應(yīng)盡量不將設(shè)備價值作為安裝工程產(chǎn)值，可由建設(shè)單位提供機(jī)器設(shè)備，建筑安裝企業(yè)只負(fù)責(zé)安裝，取得的只是安裝費收入，使其營業(yè)額中不包括所安裝設(shè)備的價款，從而減少稅基，達(dá)到節(jié)稅的目的。

　　對分包工程的籌劃。第一，總包方不再是分包方建筑業(yè)營業(yè)稅的扣繳義務(wù)人，總包方和分包方應(yīng)分別自行于勞務(wù)發(fā)生地申報繳納稅款，但總包方可以其取得的全部價款和價外費用扣除其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額申報納稅。第二，涉及總分包施工項目的，總包和所有分包項目都必須在勞務(wù)發(fā)生地辦理項目登記，進(jìn)行項目鑒定。第三，項目開票有三種方式，一是先分后總：總包單位差額納稅以取得分包發(fā)票為前提條件。因此總包項目開票時，先由分包方納稅開票，取得發(fā)票交給總包方，總包方再據(jù)此開票差額納稅。涉及多級總分包的，逐級從下向上開票。同項逐級抵扣，不得異項、越級抵扣;二是見票抵票：總包方納稅人自開或代開發(fā)票時，申請抵減分包方發(fā)票金額，必須取得分包方合法有效的建筑發(fā)票。對系統(tǒng)檢索未查找到的分包發(fā)票，必須人工判斷，確認(rèn)發(fā)票真?zhèn)渭捌漤椖筷P(guān)聯(lián)性;三是項目申報納稅：代開票納稅人先稅后票：即申請代開建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票前必須先按規(guī)定繳納各項稅款。自開票納稅人先票后稅，即根據(jù)不低于網(wǎng)上開票金額減去允許扣除已開票分包金額的數(shù)額，按月進(jìn)行項目申報。

　　對勞務(wù)用工的籌劃。一般來說，施工企業(yè)使用勞務(wù)用工有兩種情況：一是直接與勞務(wù)用工簽定勞務(wù)合同;二是與勞務(wù)公司簽定《工程勞務(wù)分包合同》。采用第一種方式對施工企業(yè)存在以下風(fēng)險：一是勞務(wù)用工與企業(yè)沒有勞動合同關(guān)系，所發(fā)的工資稅務(wù)部門不認(rèn)可“工資、薪金”，稅前抵扣困難。二是會涉及到代扣代繳個人所得稅等稅務(wù)風(fēng)險。三是勞動保障部門會要求企業(yè)為勞務(wù)用工購買綜合社會保險，增加企業(yè)負(fù)擔(dān)。采用第二種方式對施工企業(yè)更加有利：一是開具的工程發(fā)票許多地方可以稅前扣除。建筑勞務(wù)公司屬于建筑業(yè)總承包合同中的勞務(wù)分包部分，適用建筑業(yè)營業(yè)稅稅率，使用建筑業(yè)專用發(fā)票，按3%征收營業(yè)稅。建筑勞務(wù)公司中的其他業(yè)務(wù)取得的營業(yè)收入，按相應(yīng)稅目稅率征稅?，F(xiàn)在許多地方政策規(guī)定，勞務(wù)公司在當(dāng)?shù)刈詡浒傅目梢韵硎軤I業(yè)稅抵扣政策，如北京、天津、上海、無錫等地。二是不用代扣代繳個人所得稅。三是回避了交綜合社會保險的問題。因此，施工企業(yè)應(yīng)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門聯(lián)系了解當(dāng)?shù)卣南嚓P(guān)規(guī)定，以減少重復(fù)交納營業(yè)稅。

　　利用融資租賃的稅收籌劃。大型工程項目一般需要專業(yè)化固定資產(chǎn)設(shè)備，如果施工企業(yè)直接購置，需要占用大量資金，并且大型設(shè)備往往具有專用性，本工程竣工后，其他工程項目的使用價值不大。因此，施工企業(yè)可以通過融資租賃，迅速獲得所需的施工設(shè)備，同時保存企業(yè)的舉債能力，更重要的是融資租入的固定資產(chǎn)可以計提折舊，稅法允許折舊計入成本費用，減少了企業(yè)的納稅基數(shù)，而且支付的租金利息也可按規(guī)定在所得稅前扣除，進(jìn)一步減少了納稅基數(shù)。

　　通過內(nèi)部非獨立核算的施工單位進(jìn)行稅收籌劃。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于明確《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第十一條有關(guān)問題的通知》(財稅[2001]160號)的規(guī)定，“負(fù)有營業(yè)稅納稅義務(wù)的單位為發(fā)生應(yīng)稅行為并向?qū)Ψ绞杖∝泿?、貨物或其他?jīng)濟(jì)利益的單位，包括獨立核算的單位和不獨立核算的單位”中的“向?qū)Ψ绞杖∝泿?、貨物或其他?jīng)濟(jì)利益”，是指發(fā)生應(yīng)稅行為的獨立核算單位或者獨立核算單位內(nèi)部非獨立核算單位向本獨立核算單位以外單位和個人收取貨幣、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益，不包括獨立核算單位內(nèi)部非獨立核算單位從本獨立核算單位內(nèi)部收取貨幣、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益。因此施工企業(yè)內(nèi)部非獨立核算的施工單位為本單位承擔(dān)建筑安裝業(yè)務(wù)，不征收營業(yè)稅。

　　利用納稅義務(wù)地點的稅收籌劃。國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《增值稅若干具體問題的規(guī)定》的通知：基本建設(shè)單位和從事建筑安裝業(yè)務(wù)的企業(yè)附設(shè)的工廠、車間，用于本單位或本企業(yè)的建筑工程的，應(yīng)在移送使用時征收增值稅。但對其在制造的預(yù)制構(gòu)件，凡直接用于本單位或本企業(yè)建筑工程的，不征收增值稅。因此，建筑施工企業(yè)生產(chǎn)水泥預(yù)制構(gòu)件、其他構(gòu)件或建筑材料的工廠、車間應(yīng)盡可能的設(shè)在建筑現(xiàn)場，以適用于稅率較低的營業(yè)稅(建筑業(yè)3%)。

　　施工企業(yè)所得稅的籌劃

　　利用固定資產(chǎn)折舊政策進(jìn)行籌劃。在施工建設(shè)過程中，一般需要大型設(shè)備，因此，施工企業(yè)的固定資產(chǎn)價值通常較大，固定資產(chǎn)折舊是繳納所得稅前準(zhǔn)予抵扣的項目，在收入既定的情況下，折舊額越大，應(yīng)納稅所得額就越少。稅法對固定資產(chǎn)的最低折舊年限、凈殘值率有明確的規(guī)定。施工企業(yè)在確定固定資產(chǎn)使用年限時應(yīng)采用稅法規(guī)定的最低年限，這樣，企業(yè)可以及時將折舊費用計入成本，減少當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。不僅使固定資產(chǎn)成本在使用期限中加快得到補(bǔ)償，又延緩所得稅的納稅義務(wù)時間。由于資金存在時間價值，增加前期折舊額，把稅款推遲到后期交納，相當(dāng)于依法從國家取得一筆無息貸款。緩解了企業(yè)資金壓力。

　　利用集團(tuán)優(yōu)勢進(jìn)行籌劃。施工企業(yè)可以通過組建集團(tuán)公司的方法來平衡稅負(fù)，適當(dāng)?shù)剡x擇子公司、分公司和局指揮部的組織形式，以此實現(xiàn)集團(tuán)公司的內(nèi)部各個納稅主體之間利益協(xié)調(diào)和平衡，進(jìn)一步降低集團(tuán)公司的稅收負(fù)擔(dān)。不同的施工合同其利潤空間是不一樣的，各企業(yè)享受的所得稅的稅率不同，企業(yè)集團(tuán)可以將施工利潤高的任務(wù)分配給處于虧損的子公司施工，利用子公司利潤彌補(bǔ)虧損的政策，也可以利用高稅率的公司少盈利，低稅率的公司多盈利，達(dá)到降低整個集團(tuán)公司的稅負(fù)。還可以通過合理分配總機(jī)構(gòu)管理費方式平衡稅負(fù)，稅法規(guī)定母公司向其多個子公司提供同類項服務(wù)，其收取的服務(wù)費可以采取分項簽訂合同或協(xié)議收取;也可以采取服務(wù)分?jǐn)倕f(xié)議的方式。因此，集團(tuán)公司可以給盈利多的子公司多分配管理費用，處于虧損的子公司少分配管理費用，達(dá)到降低整體稅負(fù)的目的。還可以通過集團(tuán)公司承攬的工程利用局指揮部收取分包差的方式平衡稅負(fù)，稅率高的或虧損的公司少取，稅率高的或盈利多的公司多收，達(dá)到降低整體稅負(fù)的目的。

　　對工程收入及成本籌劃。企業(yè)所得稅是采取按年征收，分期預(yù)繳，年終匯算清繳的征管辦法，預(yù)繳是為了保證稅款及時，均衡入庫的一種手段，但根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)預(yù)繳中少繳的稅款不做偷稅處理，企業(yè)在前三個季度盡量少確認(rèn)收入，延緩支付所得稅，減少資金壓力，節(jié)約資金成本。施工企業(yè)確認(rèn)收入是按工程完成進(jìn)度或完成的工作量進(jìn)行收入確認(rèn)，所以，企業(yè)在稅法允許的前提下，合理地確認(rèn)相關(guān)的工程結(jié)算收入，以便延遲納稅期限。

　　施工企業(yè)的工程成本費用的列支直接關(guān)系到企業(yè)應(yīng)繳納的所得稅的數(shù)額，所以企業(yè)應(yīng)該重視對成本費用列支的稅收籌劃，首先，對已經(jīng)發(fā)生的成本費用應(yīng)該及時入賬核銷，其次，對預(yù)付工程款及其他應(yīng)收往來款項應(yīng)催討對方發(fā)票，及時核銷。分包的工程要求分包人按工程完成產(chǎn)值開足發(fā)票。最后，對于原材料已到工地并領(lǐng)用而發(fā)票未到的應(yīng)及時辦估價入庫和領(lǐng)用。對于那些能夠合理預(yù)計發(fā)生額的費用應(yīng)采用預(yù)先列支的方法列支費用，如未發(fā)放的到期職工獎金應(yīng)該按照未發(fā)放的月份和職工人數(shù)的平均工資進(jìn)行工資總額列支。

　　利用西部大開發(fā)政策進(jìn)行籌劃。根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問題的通知》(財稅[2009]69)第一條及第二條的規(guī)定，企業(yè)即符合西部大開發(fā)15%優(yōu)惠稅率條件，又符合《企業(yè)所得稅法》及其實施條例和國務(wù)院規(guī)定的各項稅收優(yōu)惠條件的，可以同時享受，在涉及定期減免的減半期內(nèi)，可以按照企業(yè)適用稅率計算的應(yīng)納稅額減半征稅。因此，在西部及民族自治地區(qū)投資設(shè)立子、分公司，進(jìn)行主要經(jīng)營業(yè)務(wù)的轉(zhuǎn)移，一方面可以支持西部地區(qū)建設(shè)，同時也可以享受到較低的稅率優(yōu)惠。

　　利用高新技術(shù)企業(yè)進(jìn)行籌劃。根據(jù)企業(yè)得稅法及實施條例規(guī)定，企業(yè)被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)的，所得稅減按15%的稅率，比原來的25%優(yōu)惠10%，高新技術(shù)企業(yè)資格的認(rèn)證工作，應(yīng)根據(jù)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》(國科發(fā)火[2008]172號)、《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》(國科發(fā)火[2008]362號)、《關(guān)于實施高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠有關(guān)問題的通知》(國稅函[2009]203號)等文件的規(guī)定可以自行認(rèn)證或通過專門的稅務(wù)所申報高新技術(shù)企業(yè)。已經(jīng)認(rèn)證的單位，要做好高新技術(shù)企業(yè)資格三年復(fù)審工作，要重視高新技術(shù)企業(yè)資格認(rèn)證和復(fù)審。

　　利用研發(fā)費用加計扣除進(jìn)行籌劃。企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)指導(dǎo)，提高享受技術(shù)研發(fā)費用加計扣除的單位數(shù)量、項目數(shù)量及研發(fā)費用總額。應(yīng)籌劃設(shè)立專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)，科研、財務(wù)等責(zé)任部門加強(qiáng)合作，事先籌劃研發(fā)項目，積極規(guī)范財務(wù)核算，準(zhǔn)確歸集研發(fā)費用。同時，要加強(qiáng)與稅務(wù)、科委等部門的溝通，及時做好涉稅備案、中介鑒證等工作，充分用足研發(fā)費用加計50%扣除的優(yōu)惠政策。

　　利用資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除進(jìn)行籌劃。根據(jù)《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國家稅務(wù)總局2011年25號公告)規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)損失按其申報內(nèi)容和要求的不同，分為清單申報和專項申報兩種申報形式，其中，屬于清單申報的資產(chǎn)損失，企業(yè)可按會計核算科目進(jìn)行歸類、匯總，然后再將匯總清單報送稅務(wù)機(jī)關(guān)，有關(guān)會計核算資料和納稅資料留存?zhèn)洳?屬于專項申報的資產(chǎn)損失，企業(yè)應(yīng)逐項(或逐筆)報送申請報告，同時附送會計核算及其他相關(guān)的納稅資料。因此，企業(yè)應(yīng)積極爭取資產(chǎn)損失在所得稅稅前扣除，降低稅負(fù)。企業(yè)應(yīng)定期清理資產(chǎn)損失，及時搜集整理相關(guān)資料，選擇適用的申報方式，保證按時申報，最大程度地爭取所得稅稅前抵扣。需要特別注意的是，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報后方能在稅前扣除。未經(jīng)申報的損失，不得在稅前扣除。境外資產(chǎn)損失也應(yīng)及時清理申報，爭取在境內(nèi)所得稅申報時稅前抵扣。

　　利用固定資產(chǎn)優(yōu)惠進(jìn)行籌劃。根據(jù)《關(guān)于執(zhí)行環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄和安全生專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄有關(guān)問題的通知》(財關(guān)稅[2008]48號)、《關(guān)于環(huán)境保護(hù)節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》(國稅函[2010]256)的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營的需求，在同等條件下優(yōu)先購置列入國家稅務(wù)總局《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》范圍內(nèi)的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水和安全生產(chǎn)專用設(shè)備，在5年內(nèi)按專用設(shè)備投資額的10%抵免企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額。企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅額不足抵免的，可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，但結(jié)轉(zhuǎn)期不得超過5個納稅年度。因此，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對優(yōu)惠政策的了解，熟悉掌握設(shè)備目錄，建立采購選擇流程，在目錄內(nèi)優(yōu)先選擇，同時做好臺賬統(tǒng)計。

　　其他方面的稅收籌劃

　　個人所得稅籌劃。施工企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，可考慮在稅前可以列支的情況下為員工建立醫(yī)療保險基金、職工教育基金、養(yǎng)老保險基金、失業(yè)保障基金等統(tǒng)籌基金，以國家規(guī)定的最高限額為職工交納住房公積金，這樣既可以調(diào)動員工的積極性，也可以減少稅負(fù)，降低經(jīng)營風(fēng)險和福利負(fù)擔(dān)。

　　對出口退稅優(yōu)惠政策的利用。企業(yè)應(yīng)隨時關(guān)注國家對出口退稅政策的調(diào)整變化，梳理本企業(yè)的出口貨物情況，收集整理退稅所需要的憑證資料，及時按規(guī)定要求和程序做好出口退稅資格認(rèn)定、內(nèi)容變更認(rèn)定、出口退稅申報等相關(guān)申報工作。應(yīng)根據(jù)企業(yè)實際情況從出口方式、原材料采購方式、適用稅目稅率、出口內(nèi)銷比例、轉(zhuǎn)廠出口、境外關(guān)聯(lián)交易等方面進(jìn)行籌劃。

　　對免征政策的利用。根據(jù)《關(guān)于鐵路建設(shè)債券利息收入企業(yè)所得稅政策的通知》(財稅[2011]99號)規(guī)定，對企業(yè)持有2011-2103年發(fā)行的中國鐵路建設(shè)債券取得的利息收入，減半征收企業(yè)所得稅。因此，企業(yè)要加強(qiáng)與財政、稅務(wù)等部門的溝通，摸清、了解國家及各地政府出臺的各種免征稅費政策，最大限度利用好免征稅收政策。

　　對BT/BOT項目稅務(wù)籌劃。國家稅務(wù)總局尚缺乏對BT或者BOT業(yè)務(wù)稅務(wù)處理的規(guī)范，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對于BT業(yè)務(wù)的稅收政策不盡相同，主要分為以下兩種處理方式，重慶市地方稅務(wù)局規(guī)定：對BT模式的營業(yè)稅征收管理，無論其是否具備建筑總承包資質(zhì)，對融資人應(yīng)認(rèn)為為建筑業(yè)總承包方，按建筑業(yè)稅目征收營業(yè)稅。融資方取得的回購價款，包括工程建設(shè)費用、融資費用、管理費用和合理回報等收入，應(yīng)全額交納建筑業(yè)營業(yè)稅，并全額開具建安發(fā)票。廣東省惠州市地方稅務(wù)局規(guī)定：若建設(shè)方將建筑安裝工程承包給其他施工企業(yè)，則該施工企業(yè)應(yīng)為建筑業(yè)營業(yè)稅納稅人，計稅營業(yè)額為工程承包總額。建設(shè)方在取得業(yè)主支付回購款項時按扣除支付給施工企業(yè)承包總額后的余額繳納建筑安裝營業(yè)稅。由于國家稅務(wù)總局沒有專門針對BT(BOT)業(yè)務(wù)的統(tǒng)一規(guī)范，各地稅務(wù)系統(tǒng)對于該業(yè)務(wù)的認(rèn)定不盡相同，為避免BT(BOT)項目在取得回購價款、建筑施工和運營階段重復(fù)征稅，在項目實施前，應(yīng)主動與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，對營業(yè)稅、企業(yè)所得稅等進(jìn)行統(tǒng)籌可考慮，科學(xué)系統(tǒng)做好籌劃。