營改增的條件已經(jīng)成熟

發(fā)布日期：2015-05-08來源：本站編輯：宋珍珍

[摘要]將增值稅擴大到建筑業(yè)企業(yè)領域，企業(yè)所購的鋼材，水泥及預制構件等從銷項稅額中抵扣后，降低了建筑業(yè)制造成本，從而把節(jié)約下來的成本讓利給最終消費者。

　　文/于艷芹

　　建筑業(yè)作為國家的支柱行業(yè)，每年可創(chuàng)造大量的產(chǎn)值、收入。由于建筑行業(yè)的特殊性，許多企業(yè)既是產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)，又是產(chǎn)品的安裝企業(yè)，一直以來，稅務部門對建筑業(yè)企業(yè)征收營業(yè)稅而非增值稅。營業(yè)稅的征收以收入全額作為計稅基礎，不可避免會存在重復征稅問題。同時，增值稅和營業(yè)稅之間大部分不能相互抵扣，導致稅負偏高。增值稅與營業(yè)稅在征管中并存與交叉，兼營與混合銷售行為大量存在，既增加了管理及規(guī)范操作上的難度，又容易造成稅款流失。建筑業(yè)改征增值稅是公平稅負、完善稅制、發(fā)揮增值稅的內(nèi)在制約監(jiān)控機制、規(guī)范征管、減少稅收流失、使增值稅的運行機制更為暢通的需要,對于解決當前我國增值稅實施中面臨的一些突出矛盾和問題具有重要的意義。

　　建筑業(yè)推行增值稅的必要性

　　增值稅征稅范圍覆蓋面小。現(xiàn)行增值稅的征稅范圍包括貨物的生產(chǎn)、批發(fā)、零售、進口四個環(huán)節(jié)及加工和修理修配業(yè)務，而與增值稅鏈條具有明顯關聯(lián)關系的建筑業(yè)、交通運輸業(yè)、郵電通信業(yè)等均被列為營業(yè)稅的征收范圍。這使得增值稅覆蓋范圍不完整，直接導致增值稅抵扣鏈條中斷，也在一定程度上加大了增值稅管理的難度和稅收流失的可能性。

　　現(xiàn)行建筑業(yè)營業(yè)稅重復征稅問題嚴重。建筑工程耗用的建筑材料、其他物資等，屬于增值稅征稅范圍，在流轉環(huán)節(jié)已經(jīng)按流轉額繳納了增值稅，但由于施工企業(yè)不屬于增值稅納稅人，因而購進建筑材料及其他物資所負擔的進項稅額是不能抵扣的。同時，在計算營業(yè)稅時，外購的建筑材料和其他物資又是營業(yè)稅計稅依據(jù)，還要負擔營業(yè)稅，從而造成了嚴重的重復征稅問題。

　　對建筑業(yè)企業(yè)征收增值稅是國際通行做法。在國際上，大部分國家對增值稅的實行是比較徹底的，征稅范圍比較廣泛：在歐洲實行增值稅的國家中，大多數(shù)將建筑業(yè)納入增值稅的征稅范圍;而在亞洲實行增值稅的國家中，約1/3將建筑業(yè)作為增值稅征稅范圍，其余國家也在醞釀將建筑業(yè)納入增值稅征稅范圍的稅制改革。因此，國際公認的看法是：對建筑業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品，商品用房或住房，像其他資本性貨物一樣征收增值稅。

　　現(xiàn)行營業(yè)稅征收制度造成不同工程承包方式的稅收負擔不公平。建筑工程承包方式通常有“包工包料”、“包工半包料”和“包工不包料”三種，工程價款各自所包括的內(nèi)容也不同。施工企業(yè)采用“包工包料”方式提供建筑勞務，工程價款包括工程耗用的建筑材料、其他物資、動力價款和建筑勞務收入等，以此作為營業(yè)稅的計稅依據(jù)，使建筑材料、其他物資價款和建筑勞務價款共同負擔營業(yè)稅。而采取“包工不包料”承包方式提供建筑勞務，工程所需物資全部由建設單位提供，工程價款不包括建筑材料等價款，而只包括建筑勞務收入，但在計算營業(yè)稅時，仍要將建筑工程耗用的建筑材料及其他物資的價款列為營業(yè)稅計稅依據(jù)，從而形成“包工包料”和“包工不包料”的稅收負擔不公平。

　　建筑業(yè)營業(yè)稅改征增值稅的可行性

　　現(xiàn)行稅收制度的相關規(guī)定為建筑業(yè)實施增值稅打下了基礎。我國現(xiàn)行稅制已經(jīng)將建筑業(yè)部分業(yè)務納入增值稅征稅范圍。國家稅務總局規(guī)定：納稅人以簽訂建設工程施工總包或分包方式開展經(jīng)營活動時，銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應稅勞務并同時提供建筑業(yè)勞務(包括建筑、安裝、修繕、裝飾、其他工程作業(yè))，符合一定條件的，對銷售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應稅勞務取得的收入征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務收入征收營業(yè)稅。這表明，建筑業(yè)耗用的某些原材料已經(jīng)與營業(yè)稅分離而征收增值稅，從而為進一步將建筑勞務納入增值稅范圍打下了基礎，并提供了有益的經(jīng)驗。

　　建筑業(yè)具備計算增值稅進項稅額和銷項稅額的條件。首先，從建筑業(yè)的生產(chǎn)過程來看，它們的經(jīng)營資金在生產(chǎn)經(jīng)營活動中同工業(yè)企業(yè)一樣，隨著供、產(chǎn)、銷過程的不斷進行而運轉。其次，從建筑業(yè)資金形態(tài)來看，分別表現(xiàn)為儲備資金，生產(chǎn)資金，成品資金等各種不同的形態(tài)，最后又回到貨幣資金形態(tài)。最后，從建筑業(yè)和工業(yè)企業(yè)的原材料消耗過程及結果來看，從原材料的供應，構成工程實體，到最后收回工程(產(chǎn)品)價款，即原材料——未完施工(在產(chǎn)品)——已完施工(產(chǎn)成品)。因此，建筑業(yè)完全具備營業(yè)稅改征增值稅的基本條件。

　　切合我國增值稅管理的需要。國家稅務總局將建筑業(yè)排除在征收增值稅之外，人為地扭斷了管理鏈條，給偷稅、逃稅者以可乘之機。如：建筑業(yè)建筑安裝所需的機械設備、建筑材料等，都屬于應征增值稅的范圍，可由于不屬于增值稅管理范圍，專用發(fā)票至此為止，給關聯(lián)企業(yè)轉移收入逃避納稅提供了機會。而增值稅專用發(fā)票是我國增值稅管理的根本依據(jù)，納稅人憑購進貨物或應稅勞務取得專用發(fā)票上注明的稅款，以扣除上一個環(huán)節(jié)的已交稅金，以此形成了環(huán)環(huán)相扣，一環(huán)接一環(huán)的自我約束、相互監(jiān)督的制約機制，有利于國稅征收機關對買賣雙方的稽查。

　　有助于促進建筑業(yè)的技術改造和設備更新。建筑業(yè)作為一個資本密集型行業(yè)，固定資產(chǎn)的單位價值和整體價值都很高。目前，由于建筑業(yè)屬于營業(yè)稅征稅范圍，而新增固定資產(chǎn)如大型施工設備等基本上是從一般納稅人中購進的，已納增值稅不能抵扣，大大降低了企業(yè)技術改造和設備更新的動力。我國2009年實施的《增值稅暫行條例》允許納稅人從銷項稅額中抵扣固定資產(chǎn)的進項稅額。因此，改征增值稅，不僅有利于技術改造和設備更新，同時可以減少能源消耗、降低環(huán)境污染，提高我國建筑業(yè)的國際競爭力。

　　可以讓利于終端消費者并推動服務業(yè)的發(fā)展。將增值稅擴大到建筑業(yè)企業(yè)領域，企業(yè)所購的鋼材，水泥及預制構件等從銷項稅額中抵扣后，降低了建筑業(yè)制造成本，從而把節(jié)約下來的成本讓利給最終消費者，間接達到刺激消費，實現(xiàn)整個國民經(jīng)濟中消費資金的良性循環(huán)使用，達到促進企業(yè)發(fā)展以及引導居民消費的雙贏目的。擴大增值稅征收范圍，調減營業(yè)稅有助于產(chǎn)業(yè)結構升級和服務業(yè)的發(fā)展。

　　建筑業(yè)營業(yè)稅改征增值稅的難點及建議

　　征稅類型。增值稅征稅類型分為三種：生產(chǎn)型、收入型和消費型。采用“生產(chǎn)型”增值稅容易增加建筑業(yè)企業(yè)的負擔;采用“收入型”增值稅，按固定資產(chǎn)折舊扣除稅額，容易增加征管難度。

　　因而，建議采用“消費型”增值稅。究其原因：一是從經(jīng)濟角度看，實行消費型增值稅有利于鼓勵投資，特別是民間投資;二是從財政的角度看，實行消費型增值稅雖然在短期內(nèi)將導致稅基的減少，對財政收入造成一定的影響，但是有利于消除重復征稅，有利于稅制的優(yōu)化，對經(jīng)濟的增長將起到重要的拉動作用;三是從管理的角度看，實行消費型增值稅使非抵扣項目大為減少，征收和繳納將變得相對簡便易行。

　　征稅稅率。征稅稅率標準的確定應當綜合考慮納稅企業(yè)的合理負擔和國家的財政負擔。增值稅改革后，可抵扣的進項稅額主要集中在購進工程材料上，但并不是所有購買的材料都可抵扣。材料費一般占工程收入的60%，而在材料費中，假設70%的費用能開具增值稅專用發(fā)票，能抵扣17%進項稅;有1%是運輸費用，能抵扣7%的進項稅;有25%的費用是小規(guī)模納稅人去稅務局代開的發(fā)票,能抵扣3%的進項稅;剩余4%是采購及保管費用，沒有發(fā)票，也就不能抵扣進項稅。同時按建筑企業(yè)的生產(chǎn)特點，假設每年所購生產(chǎn)用的固定資產(chǎn)約占收入2%。

　　例：現(xiàn)某工程造價為12000萬元，該企業(yè)將其中2000萬元的結構工程分包給甲企業(yè)，利潤率按10%計算，分包價為1800萬元，剩余工程10000萬元全部自己施工，按材料費所占收入為60%算，材料費為6000萬元。能開增值稅專用發(fā)票的占材料費的70%，為 4200萬元，增值稅進項稅為4200/(1+17%)*17%=610萬元。運輸費6000*1%=60萬元，增值稅進項稅60*7%=4萬元。其余材料6 000*25%=1500萬元，增值稅進項稅1500/(1+3%)*3%=44萬元。分包工程增值稅進項稅1800/(1+17%)*17%=261萬元。當年購進固定資產(chǎn)12000*2%=240萬元，增值稅進項稅為240/(1+17%)*17%=35萬元，增值稅進項稅合計為954萬元。

　　1、在繳營業(yè)稅模式下，分包部分可以抵扣營業(yè)稅

　　應繳流轉稅(12000-1800)*3%=306萬元

　　306/12000=2.6%

　　實際稅負為現(xiàn)在收入的2.6%

　　2、在繳增值稅模式下，增值稅稅率為12%時，

　　增值稅銷項稅=12000/(1+12%)*12%=1286萬元，

　　應繳流轉稅為1286-954=332萬元

　　332/12000=2.8%

　　實際稅負為現(xiàn)在收入的2.8%

　　由于建筑業(yè)主要靠勞務和資產(chǎn)取得收入，在只允許企業(yè)抵扣設備和原材料進項稅額的情況下，如果適用現(xiàn)在的增值稅稅率17%，建筑業(yè)的整體稅負將大大提升，需要降低增值稅稅率，另外增值稅是價外稅，不能抵扣企業(yè)所得稅，這無疑會增加企業(yè)的應交所得稅。根據(jù)測算一般納稅人稅率可調整為10-12%;相應的小規(guī)模納稅人稅率可調整為2%。

　　納稅人的認定標準。當建安企業(yè)既有施工安裝勞務，又有貨物銷售時，如何確定一般納稅人和小規(guī)模納稅人的認定標準是一大難點。

　　建議把企業(yè)資質、收入規(guī)模、納稅數(shù)額與財務核算4項標準作為劃分一般納稅人與小規(guī)模納稅人的條件。對財務核算健全、企業(yè)年總收入達到一定數(shù)額或企業(yè)申請認定一般納稅人時前3年年均納稅額達到一定金額以上、有相應專業(yè)的具有企業(yè)資質最低等級的建筑業(yè)納稅人，可認定為建筑業(yè)增值稅一般納稅人，否則劃分為小規(guī)模納稅人。

　　建筑業(yè)納稅義務發(fā)生時間。在征收營業(yè)稅的情況下，納稅義務發(fā)生時間為納稅人收訖營業(yè)收入款項目或者取得營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天，改征增值稅后，如何確定其納稅義務發(fā)生時間也是一大難點。

　　對建筑業(yè)改征增值稅后，納稅義務發(fā)生的時間可以按照以下情形確定：竣工后一次結算;按月結算;分段結算;其他結算。其納稅義務發(fā)生的時間均為實現(xiàn)價款結算收入的當天。

　　中央政府與地方政府稅收平衡問題。由于營業(yè)稅是地方稅，增值稅是中央和地方共享稅，建筑業(yè)營業(yè)稅改征增值稅之后，地方政府將失去一個重要的稅收收入來源，如何對地方政府進行補償需要協(xié)調。這些問題的解決需要時間，因此營業(yè)稅轉增值稅方案的明確也任重而道遠。

　　(作者單位：中鐵六局集團有限公司)

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